Revisione disciplina reddito dei terreni: le coltivazioni realizzate con sistemi evoluti in fabbricati e le cessioni dei crediti di carbonio
Con la circolare n. 12 dell'8 agosto 2025, l’Agenzia delle Entrate fornisce le prime indicazioni operative sulle novità apportate dal Decreto n. 192/2024 , in attuazione dei principi e criteri direttivi della legge delega n. 111/2023, al regime di tassazione dei redditi agrari.
Di seguito, l’analisi delle principali novità sulle nuove attività agricole produttive di reddito agrario.
In primo luogo, il Decreto allinea la normativa fiscale a quella civilistica, mediante la riformulazione dell’articolo 32 del Tuir, che a seguito della riforma non richiama più l’esercizio di attività agricole «nei limiti della potenzialità del terreno», bensì si riferisce all’esercizio «delle attività agricole di cui all’articolo 2135 del codice civile», rendendo solo potenziale o funzionale il collegamento con il terreno, al fine di tenere conto anche delle più moderne tecniche di produzione agricola, che non sono più esclusivamente incentrate, come in passato, sul fattore “terra” e sullo “sfruttamento” della stessa.
L’Agenzia delle Entrate ha diramato le istruzioni operative agli uffici per una corretta interpretazione della novella normativa che, com’è noto, riguarda la previsione dell’introduzione di nuove classi e qualità di coltura, al fine di tenere conto dei più evoluti sistemi di coltivazione, c.d. colture fuori suolo vertical farms, colture idroponiche, sistemi di propagazione in vitro, ecc. la riconducibilità all’ambito del reddito agrario delle cessioni dei beni, anche immateriali, derivanti dalle attività di coltivazione, di allevamento e dalla selvicoltura che concorrono alla tutela dell’ambiente e alla lotta ai cambiamenti climatici, individuando i limiti oltre i quali le attività eccedenti si considerano produttive di reddito d’impresa, nonché l’introduzione di procedimenti, anche digitali, che consentano l’aggiornamento, entro il 31 dicembre di ogni anno, delle qualità e classi di coltura indicate nel catasto con quelle effettivamente praticate.
Preliminarmente, va evidenziato, che la modifica più rilevante, che ha consentito l’applicazione alle suddette attività del sistema di determinazione dei redditi dominicali ed agrari, è rappresentata dalla nuova nozione di reddito agrario, ex. art. 32 del TUIR, laddove si è allineata la normativa fiscale a quella civilistica attraverso la definizione della nozione di reddito agrario non più incentrata sul solo esercizio delle attività agricole “nei limiti della potenzialità del terreno”, ma più in generale nell’esercizio delle attività agricole ex art. 2135 c.c., ovvero di coltivazione, allevamento di animali e selvicoltura, che, com’è noto, si caratterizzano per essere dirette “alla cura e allo sviluppo di un ciclo biologico o di una fase necessaria del ciclo stesso, di carattere vegetale o animale, che “utilizzano o possono utilizzare il fondo, il bosco o le acque dolci, salmastre o marine."
In particolare, il riferimento all’utilizzo solo “potenziale” o “funzionale” del terreno consente di tenere conto, nel novero delle attività agricole, anche di quelle che utilizzano le più moderne tecniche di produzione agricola (i.e. coltivazione di vegetali mediante sistemi evoluti di coltivazione), che si si svolgono all’interno di beni immobili censiti al catasto dei fabbricati nelle categorie C/1, C/2, C/3, C/6, C/7, D/1, D/7, D/8, D/9 e D/10 (cfr. art. 32, c. 2, lett. b-bis) del TUIR).
Uno dei passaggi più significati del documento di prassi, che risolve una delle questioni che si erano palesate dopo l’entrata in vigore delle nuove norme (già valevoli a partire dal periodo d’imposta 2024), e cioè la precisazione che le nuove norme non incidono sulle attività di coltivazioni di vegetali più tradizionali già esercitate, ex art. 32, c.2, lett. b), del TUIR, che utilizzano strutture fisse o mobili (es. serre), ancorché accatastate (produttive di reddito agrario nei limiti dell’utilizzo della superficie adibita alla produzione non eccedente il doppio di quella del terreno su cui la produzione stessa insiste), laddove le stesse attività non abbiano subito cambiamenti.
Altrettanto meritori si rivelano i passaggi interpretativi della circolare in commento sull’altro tema di spessore della riforma riguardante la nuova categoria di attività agricole produttive di reddito agrario, consistenti nelle attività dirette alla produzione di beni, anche immateriali, realizzate mediante la coltivazione, l’allevamento e la selvicoltura che concorrono alla tutela dell’ambiente e alla lotta ai cambiamenti climatici, nei limiti dei corrispettivi delle cessioni di beni, registrate o soggette a registrazione agli effetti dell’IVA.
A tal fine, cogliendo appieno lo spirito delle nuove disposizioni, la circolare chiarisce che il limite entro il quale i redditi in questione sono considerati assorbiti dal reddito agrario, va individuato nell’ammontare dei corrispettivi delle cessioni di beni derivanti dall’esercizio di attività rientranti nei limiti di cui all’articolo 32 del TUIR. Deve trattarsi, infatti, dei corrispettivi delle cessioni di beni derivanti dall’esercizio delle attività di cui all’articolo 2135 c.c., non potendosi considerare in tale ammontare anche i corrispettivi delle prestazioni di servizi derivanti dalle attività connesse, di cui al terzo comma del medesimo articolo 2135.
Va da sé, che Il reddito relativo alla parte di produzione e cessione di beni che eccede il limite su indicato concorre alla formazione del reddito d’impresa nella misura del 25 per cento dei corrispettivi ai fini IVA, ai sensi del nuovo comma 3-ter dell’articolo 56-bis del TUIR.
L’altro tema, di rilevante interesse, è quello della previsione secondo cui alle società agricole che esercitano l’opzione per la tassazione su base catastale, di cui all’art. 1, c. 1093, della legge n. 296/2006 (Snc, Sas, Srl e società cooperative), trovano applicazione le disposizioni dell’art. 56 bis del TUIR, in ordine alla determinazione forfettaria dei redditi delle “altre attività agricole” ivi previste. Come si ricorderà, infatti, prima delle modifiche, per tale attività era inibita la determinazione forfettaria dei predetti redditi nei confronti di Snc ed Sas e, a maggior ragione, nei confronti delle società di capitali (Srl, ecc.). Determinante, a tal fine, è risultato essere l’apposito inserimento nell’art. 81 del TUIR (che considera il reddito delle società commerciali da qualunque fonte provenga reddito d’impresa, da determinarsi in via analitica, anche se proveniente dall’esercizio di un’attività agricola) dell’inciso “fatto salvo quanto previsto dall’art. 56 bis comma 4”.
Meno condivisibile è, invece, la chiusura per l’estensione dell’applicazione dell’art. 56 bis alle società di persone (Snc e Sas), alle Srl e alle società cooperative che svolgono l’attività agrituristica e che optino per l’applicazione del regime catastale, ai sensi dell’art. 1, c. 1093, della legge n. 296/2006, segnatamente per le Srl e per le società cooperative che non possono avvalersi, del regime forfettario delineato dalla norma speciale, di cui all’art. 5 della L. n. 413/91.
Ciò, nonostante che il comma 3 dell’articolo 56-bis del TUIR faccia riferimento alle attività dirette alla fornitura di servizi, di cui al terzo comma dell’articolo 2135 c.c., tra cui rientrano le attività di ricezione e ospitalità, come definite dalla legge, quale l’agriturismo.
La natura speciale della norma dell’art. 5 della L. n. 413/91, infatti, secondo l’AdE, non consente di estendere alle società a responsabilità limitata e alle società cooperative, qualora svolgano attività agrituristica, l’applicazione del terzo comma dell’art. 56 bis. Di conseguenza, dette società determinano il reddito d’impresa secondo le modalità ordinarie. Peraltro, per la medesima motivazione, le Snc ed Sas che hanno optato per l’applicazione del regime catastale, ai sensi dell’articolo 1, c. 1093, della legge n. 296/2006, non possono avvalersi del comma 3 dell’art. 56 bis del TUIR, qualora producano un reddito derivante da attività agrituristica, anche se, diversamente dalle società di capitali, rientrano nell’ambito applicativo soggettivo dell’art. 5 della L. n. 413/91, al pari di quelle che non hanno optato.
Sul punto, è auspicabile che in sede di elaborazione del nuovo Testo Unico delle imposte dirette, la cui emanazione è prevista nell’ambito della legge delega n. 111/2023, si possa procedere ad un coordinamento delle predette disposizioni, riguardanti lo svolgimento dell’attività agrituristica in forma collettiva, per assicurarne un’uniformità di trattamento.
Infine, come segnalato in premessa, la novella normativa, prevede anche un intervento (cfr. art. 5, c. 1, lett. b) n. 3) della legge delega e art. 2 del D. Lgs n. 192/2024) in tema di aggiornamento delle banche dati catastali stabilendo l’introduzione di procedimenti, anche digitali, che consentano, senza oneri aggiuntivi per i possessori e i conduttori dei terreni agricoli, di aggiornare, entro il 31 dicembre di ogni anno, le qualità e le classi di coltura indicate nel catasto con quelle effettivamente praticate.
Sul punto, si ricorda che a norma dell’art. 2, c. 33, del D.L. n. 262/2006 per i terreni agricoli sottoposti al monitoraggio dell’AGEA, inseriti nelle dichiarazioni relative agli usi dei suoli, rese al fine dell’ottenimento dei contributi PAC, i soggetti tenuti alla presentazione delle denunce di variazione colturale sono esonerati da tale aggiornamento in quanto al relativo adempimento provvede la stessa AGEA, nell’ambito di apposite procedure in collaborazione con l’Agenzia del Territorio (oggi Agenzia delle Entrate).
Orbene, l’obbligo di presentare le denunce di variazione colturale resta, invece, per le particelle che interessano i terreni non sottoposti a monitoraggio da parte dell’AGEA che formano oggetto, appunto, dell’intervento in parola, che prevede, per la sua pratica attuazione, l’emanazione di un apposito decreto interministeriale MASAF/MEF (cfr. art. 2, c. 2, del D.Lgs. n. 192/2024).
Con riserva di ulteriori aggiornamenti e approfondimenti sui temi oggetto della riforma, si segnala che sia l’elaborazione dei testi normativi, che la conseguente emanazione dei documenti di prassi, hanno visto la fattiva collaborazione dei funzionari dell’Area fiscale Confederale mediante la partecipazione ai lavori della commissione di esperti per la riforma fiscale, istituita in seno al MEF, e la costante interlocuzione con gli uffici competenti dell’Agenzia delle Entrate.