Riportiamo l’attenzione sul DIRITTO DI SUPERFICIE modificato nella Legge di Bilancio 2024 dove gli effetti sulla tassazione si sono iniziati a ravvisare nelle Dichiarazioni Reddituali 2025.

Modifica rilevante della disciplina del diritto di superficie, che vede tassare tutti i diritti di superficie come “redditi diversi” e non come plusvalenze a fa data dal 01 gennaio 2024, incidendo fortemente sulle valutazioni aziendali e impatto fiscale.

Di seguito una breve disamina sul nuovo regime di tassazione della cessione del Diritto di superficie in vigore dal 2024 ormai divenuto poco vantaggioso, anche se nel territorio sono ancora molte le proposte da parte di società esterne per l’installazione a terra per la produzione di energia chiedendo terreni per 30/40 anni con diritto superficiario.

Con la recente risposta ad interpello n. 129 del 13 maggio 2025, l’Agenzia Entrate ha confermato che la costituzione del diritto di superficie – ad esempio la cessione della sola proprietà della costruzione edificata, mantenendo la titolarità del suolo (art. 952, comma 2, c.c.) – genera sempre REDDITI DIVERSI imponibili ai sensi dell’art. 67, comma 1, lett. h), del TUIR.

La novità, introdotta dall’art. 1, comma 92, della legge di Bilancio 2024 (L. 213/2023), esclude la qualificazione del corrispettivo come plusvalenza (lett. b), art. 67 TUIR) quindi esclude la possibilità della tassazione al 26% come più volte sostenuto e richiesto anche dalla nostra sede Confederale, questo anche se il bene è posseduto da oltre cinque anni. 

Quindi tali cessioni vengono ora tutte attratte nel perimetro della lettera h dell’articolo 67 TUIR  redditi diversi.

La modifica ribadiamo non è di poco conto, si pensi ad esempio che, fino al 31 dicembre 2023, la costituzione del diritto di superficie in favore di un terzo per la realizzazione di un impianto fotovoltaico rientrava nell’ambito dell’art. 67 lett. b) del TUIR, pertanto se il terreno agricolo sul quale si costituiva in favore di terzi il suddetto diritto era stato acquistato da oltre cinque anni, non si realizzava materia imponibile ai fini delle imposte sul reddito delle persone fisiche, a condizione che l’operazione non rientrasse nell’ambito di un’attività d’impresa.

A partire dal 1° gennaio 2024 la medesima operazione genera una plusvalenza per l’intero valore, dal quale potranno essere dedotti solo i costi di diretta imputazione.

Il corrispettivo percepito viene integralmente tassato per cassa, al netto solo delle spese inerenti che nel caso specifico non credo siano presenti/sostenute, quindi con applicazione dell’IRPEF a scaglioni, senza possibilità di optare per l’imposta sostitutiva del 26%. 

La pronuncia chiarisce la distinzione tra “cessione” e “costituzione” di diritti reali di godimento e segna un cambio di prospettiva, molto rilevante per chi aliena la “nuda costruzione” senza trasferire la proprietà del suolo, che come anticipato sarebbe credo la soluzione più interessante in quanto la vendita del terreno, non genererebbe plusvalenza in quando cessione di terreno agricolo non edificabile.

Quest’anno in fase di elaborazione dichiarativi reddituali abbiamo avuto casistiche di persone fisiche che hanno ceduto il diritto di superficie, con una incidenza Irpef soprattutto del 43% (oggi scaglione reddituale massimo), con criterio di “cassa”.

Come veniva tassato sino al 31 dicembre 2023?

Il trattamento fiscale dei corrispettivi ricevuti a seguito di costituzione o cessione del diritto di superficie continua a essere un tema attuale. 

Negli ultimi anni è stato affrontato più volte, dall’Amministrazione Finanziaria e dalla Giurisprudenza, e non sempre gli orientamenti sono stati univoci.

Secondo l’articolo 952 del Codice Civile, il proprietario di un terreno può costituire il diritto di fare e mantenere una costruzione a favore di un altro soggetto, che ne diventa proprietario; in questo modo rimane distinta la proprietà della costruzione dalla proprietà del suolo; è un’operazione che viene posta in essere soprattutto nell’ambito della produzione di energia.

L’Agenzia delle Entrate è intervenuta sull’argomento con due circolari: la n. 6 del 20/4/2018 e ritorna ad applicare quanto affermato nella risoluzione n. 112 del 2009. 

Con riferimento alle imposte sui redditi, al corrispettivo conseguito da una persona fisica o società semplice agricola per effetto della cessione a titolo oneroso di un diritto di superficie, in caso di terreno agricolo o di fabbricato, non si applica nessuna tassazione a condizione che siano trascorsi almeno cinque anni dall’acquisto dell’immobile. 

La Corte di Cassazione, anche con sentenza dell’8/8/2022, sul caso di un corrispettivo percepito a seguito della costituzione di diritto di superficie su un terreno pervenuto in donazione, ha confermato questo orientamento. 

La costituzione del diritto di superficie, dal punto di vista delle imposte dirette, deve essere equiparata al trasferimento del diritto di proprietà.

Diverso è qualora si tratti di area fabbricabile, viene tassata la plusvalenza realizzata, pari alla differenza tra il costo, rivalutato e maggiorato delle spese, ed il prezzo di vendita del diritto. 

Questo vale sia che si tratti di una nuova costituzione che di una cessione a titolo oneroso del diritto di superficie; si tratta di “redditi diversi”, regolamentati dall’articolo 67, comma 1, lettera b), del Testo unico sui redditi.

Divergente anche la posizione dell’Agenzia delle Entrate per l’imposta di registro da versare per la costituzione di un diritto di superficie, con la risposta 365/2023 si attestano al 15%.

La sede Confederale sta nuovamente promuovendo il mantenimento dell’attuale tassazione per la costituzione di un diritto di superficie almeno come plusvalenza al 26%, stante che in alcuni casi sopraesposti e sino al 31.12.2023, era ad impatto di imposizione zero.